В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

Списание морально устаревшего оборудования

Списание морально устаревшего оборудования

Иногда на балансе учреждения числится оборудование, которое по своим технико-технологическим показателям уже не может способствовать решению поставленных перед учреждением задач. Такое оборудование считается морально устаревшим и не может в дальнейшем использоваться в деятельности учреждения. Стоимость объекта основных средств, который не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд учреждения, подлежит списанию с регистров бюджетного учета. О порядке списания морально устаревшего оборудования и пойдет речь в этой статье.

Порядок списания морально устаревшего оборудования

Порядок списания морально устаревшего оборудования не отличается от обычного порядка списания объектов основных средств при их физическом износе (со 100%-й амортизацией). Однако при
списании такого оборудования следует учитывать отдельные нюансы, на которые мы укажем ниже. Процесс списания - длительный, его можно подразделить на основные этапы:

- определение технического состояния каждой единицы основного средства;

- оформление необходимой документации;

- получение разрешения на списание;

- демонтаж, разборка;

- выбраковка;

- оприходование возможных возвратных материальных ценностей;

- сортировка и утилизация вторичного сырья;

- списание с балансового учета.

Досрочное списание оборудования должно быть обосновано и документально оформлено. Поэтому процесс списания такого оборудования начинается с определения его технического состояния. Для принятия решения о целесообразности дальнейшей их эксплуатации в учреждении приказом руководителя назначается постоянно действующая комиссия. В круг ее обязанностей входят:

- осуществление непосредственного осмотра объекта. После его завершения определяется техническое состояние объекта, возможность дальнейшего использования по назначению на основании технической документации (технического паспорта, проекта, чертежей, технических условий, инструкций по эксплуатации и так далее), данных бухгалтерского учета или устанавливается непригодность его к восстановлению и дальнейшему использованию;

- определение конкретных причин списания объекта.

В случае принятия комиссией решения о списании морально устаревшего оборудования ею оформляется Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003) либо Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033).

Для списания объектов основных средств при их физическом износе не требуется подтверждения независимой экспертной организацией того, что данный объект не подлежит восстановлению и не может в дальнейшем эксплуатироваться. В отношении морально устаревшего оборудования учреждению нужно заручиться заключением независимой экспертной организации о техническом состоянии объекта и причинах несоответствия его необходимым требованиям.

В актах приводится полная оценка состояния оборудования на дату его списания: первоначальная стоимость, дата изготовления, срок полезного использования, дата ввода в эксплуатацию, сумма начисленной амортизации,
остаточная стоимость, проводившиеся переоценки и другое. Акт подписывается всеми членами комиссии, утверждается руководителем учреждения и передается для согласования в вышестоящую организацию.

Дополнительно к актам о списании могут прилагаться следующие документы:

- копии приказа руководителя учреждения о создании постоянно действующей комиссии по списанию основных средств;

- копии инвентарных карточек учета основных средств;

- заключения о техническом состоянии, выданные организациями, имеющими лицензии на данный вид деятельности, подтверждающие непригодность объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;

- копии технических паспортов;

- балансовые справки о стоимости основного средства;

- сопроводительное письмо и другие.

Данные документы (в том числе и копии представляемых документов, кроме нотариально заверенных) должны быть заверены подписью руководителя и печатью учреждения. Подлинные экземпляры документов (нотариально заверенные копии) должны находиться в учреждении. В случае необходимости вышестоящая организация вправе затребовать от учреждения подлинные документы, дополнительные документы или разъяснения.

Следует обратить внимание, что списание объектов основных средств зависит от порядка, установленного соответствующим субъектом РФ.

Например, Распоряжением Минимущества Нижегородской области от 04.03.2004 N 95 “Об утверждении порядка списания государственного имущества (основных средств), находящегося на балансах предприятий и учреждений“ указано, что без согласия министерства производится списание с балансов учреждений основных средств (за исключением объектов недвижимости и транспортных средств), имеющих 100%-й износ, с первоначальной стоимостью до 40 000 руб.

Распоряжением Мособлкомимущества N 210*(1) определено, что списание основных средств (фондов), находящихся на балансе учреждений, осуществляется ими самостоятельно в случае, если они пришли в негодность вследствие истечения амортизационного срока службы, аварий или стихийных бедствий. В остальных случаях списание (с указанных балансов) основных средств производится с разрешения Мособлкомимущества.

Таким образом, после получения согласия от вышестоящей организации на списание оборудования нужно получить разрешение на списание
морально устаревшего оборудования от Минимущества субъекта РФ.

Акт на списание морально устаревшего оборудования с разрешительной подписью Минимущества не является основанием для его списания в регистрах бюджетного учета.

После утверждения актов о списании морально устаревшего оборудования учреждению нужно произвести демонтаж, разборку оборудования либо собственными силами (при наличии в учреждении соответствующих специалистов), либо с привлечением специализированных организаций.

Обычно после демонтажа оборудования остаются какие-либо детали, узлы и агрегаты, пригодные для вторичного использования (например, для ремонта других объектов), а также материалы, непригодные для эксплуатации (металлолом). Полученные товарно-материальные ценности (ТМЦ) приходуются на склад по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. В эту стоимость включаются суммы, уплаченные за доставку и приведение ТМЦ в состояние, пригодное для вторичного использования.

В списываемом оборудовании могут быть детали и узлы, содержащие драгоценные металлы. Поскольку на учреждения возложена обязанность сбора отходов драгоценных металлов от всех источников их образования, учету узлов и деталей, содержащих драгоценные металлы, уделяется особое внимание.

Как было указано выше, демонтаж оборудования может производиться силами работников соответствующего структурного подразделения (при его наличии в организации) либо сторонней организацией, имеющей лицензию на проведение подобных работ.

Если демонтаж производится работниками структурного подразделения организации, то извлеченные из объектов основных средств детали (узлы), содержащие драгоценные металлы, должны быть поставлены на приход. Согласно п. 6.19 Инструкции N 68н*(2) детали, содержащие драгметаллы, учитываются по общей и чистой массе содержащихся в них драгоценных металлов согласно паспортам. В соответствии с п. 6.7 этой инструкции учет драгоценных металлов в местах хранения (склады, хранилища) осуществляется в
учетных документах строгой отчетности типовых форм (книги (карточки) складского учета материальных ценностей, книги сортового учета, журналы), которые должны регистрироваться в бухгалтерии и выдаваться материально ответственным лицам под расписку. Эти книги, журналы должны быть до начала записей пронумерованы постранично, прошнурованы, подписаны руководителем организации или лицом, им уполномоченным, скреплены печатью и учтены.

Для каждого вида драгоценных металлов, содержащихся в деталях (узлах), должна оформляться отдельная карточка или страница в книгах (журналах), например страница для учета деталей (узлов), содержащих золото, отдельная страница для деталей (узлов), в состав которых входит серебро, и так далее, в них указывается масса химически чистых металлов и общая (лигатурная).

В акте на списание морально устаревшего оборудования следует отразить информацию об изъятых узлах и деталях, материалах, полученных при демонтаже оборудования, металлоломе и указать их оценку по текущей рыночной стоимости, а также включить затраты, осуществленные в результате демонтажа оборудования.

Кроме того, в разделе, содержащем сведения о поступивших после списания оборудования материальных ценностях, нужно привести данные об учтенных деталях, содержащих драгоценные металлы.

Оставшиеся после демонтажа оборудования материалы, непригодные для дальнейшего использования, подлежат реализации перерабатывающей организации или организации, занимающейся сбором вторичного сырья, либо вывозятся на свалку.

Учреждения после проведения всех вышеперечисленных этапов ликвидации морально устаревшего оборудования производят его списание с регистров бюджетного учета.

Отражение в бухгалтерском учете операции по списанию морально
устаревшего оборудования


Как уже было указано, материалы, запасные части, узлы, детали, полученные после проведения работ по демонтажу морально устаревшего оборудования, подлежат оприходованию на склад учреждения, что сопровождается следующей проводкой:

Дебет счета 105 00 000 “Материальные запасы“
Кредит счета 401 01 172 “Доходы от реализации активов“
На основании акта оборудование подлежит снятию с бухгалтерского учета
- списанию. Эта операция отражается проводкой:

Дебет счетов 104 00 000 “Амортизация“ - на сумму начисленной амортизации, 401 01 172 “Доходы от реализации активов“ - на сумму остаточной стоимости объекта основного средства
Кредит счета 101 04 000 “Машины и оборудование“

Налогообложение

Налог на добавленную стоимость


При ликвидации морально устаревшего оборудования следует уточнить такие моменты: нужно ли восстанавливать налог, если амортизация объекта не завершена; можно ли принять к вычету НДС, предъявленный подрядной организацией за выполненные работы по демонтажу оборудования.

Согласно разъяснениям, опубликованным в письмах Минфина РФ от 15.05.2008 N 03-07-11/194, от 07.12.2007 N 03-07-11/617, от 22.11.2007 N 03-07-11/579 и УМНС по г. Москве от 13.09.2004 N 24-11/58949, ранее принятые к вычету суммы налога по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. В частности, в них указано, что суммы НДС, уплаченные организацией и принятые к вычету в соответствии со ст. 171 и 172 НК РФ по основным средствам, приобретенным для осуществления облагаемых НДС операций и выбывшим вследствие морального и физического износа, чрезвычайных обстоятельств и так далее подлежат восстановлению и уплате в бюджет в доле от недоамортизированной части. Это связано с тем, что указанные основные средства перестают участвовать в осуществлении операций, признаваемых объектом обложения НДС.

Однако Налоговым кодексом такая обязанность не предусмотрена. В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ списание не полностью самортизированных объектов основных средств не относится к случаям, когда налогоплательщик обязан восстановить неправомерно принятые к вычету суммы “входного“ НДС. В этом пункте перечислены моменты, с наступлением которых НК РФ связывает возникновение обязанности по восстановлению НДС:

- передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав в
качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

- дальнейшее использование таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав:

а) для осуществления операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

б) для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

в) для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг);

- переход налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ;

- перечисление покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Ни под один из них ликвидация основного средства не подпадает, следовательно, правовые основания для восстановления НДС в этом случае отсутствуют.

Исходя из вышеизложенного, при списании морально устаревшего оборудования у налогоплательщика не возникает обязанности по восстановлению и уплате в бюджет суммы “входного“ НДС, приходящегося на остаточную стоимость списываемых объектов.

Такая позиция подкреплена сложившейся арбитражной практикой.

Например, Определением ВАС РФ от 18.01.2007 N 16181/06 налоговой инспекции было отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора судебных актов. При рассмотрении заявления о пересмотре судебных актов, обсудив доводы, изложенные в настоящем заявлении, а также выводы судебных инстанций, коллегия судей не констатировала нарушения судами норм права. Решение налогового органа о доначислении организации суммы НДС и пени в связи с тем, что ею при списании недоамортизированных основных средств не восстанавливался
ранее правомерно предъявленный к вычету НДС, признано необоснованным и не соответствующим нормам НК РФ. Поэтому оснований для переоценки выводов судов по рассматриваемому делу не имеется.

Постановлением ФАС ПО от 18.03.2008 N А55-10908/07 определено, что при списании основных средств до момента их полной амортизации у налогоплательщика обязанности по восстановлению предъявленного к вычету налога не возникает, в связи с чем доначисление спорной суммы НДС и пени не может быть признано законным. В Постановлении ФАС ПО от 04.03.2008 N А57-3429/06-25 указано, что в НК РФ отсутствуют положения, в соответствии с которыми у учреждения возникает обязанность восстановить сумму налога по основному средству в части его остаточной стоимости при списании этого имущества из-за его непригодности для дальнейшего использования.

ФАС УО в Постановлении от 10.05.2007 N Ф09-3361/07-С2 отметил, что законодательство не содержит норм, обязывающих налогоплательщика восстанавливать суммы НДС в части недоамортизированной стоимости основных средств при последующем изменении в их использовании.

В отношении НДС, предъявленного подрядной организацией за выполненные работы по демонтажу оборудования, учреждениям нужно обратить внимание на то, что операция по демонтажу морально устаревшего оборудования не является объектом обложения НДС на основании ст. 146 НК РФ. В связи с этим учреждение не вправе принять к вычету сумму НДС в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ, а учитывает ее в стоимости работ по демонтажу и утилизации списываемого оборудования.

В Постановлении ФАС ВВО от 26.12.2007 N А31-2632/2007-23 суд пришел к выводу, что, осуществляя демонтаж объекта ОС, организация не передавала право собственности на товары, результаты выполненных работ другому лицу и не оказывала ему услуг. Соответствующие работы по демонтажу объекта основных средств
в связи с его списанием не связаны ни с производством, ни с реализацией. Таким образом, данная операция реализацией в свете ст. 39 НК РФ не признается и не является объектом обложения НДС в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ. Аналогичное мнение содержится и в Постановлении ФАС СЗО от 03.09.2007 N А05-789/2007. Судьи также указали, что, поскольку расходы по демонтажу объекта основного средства не связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения НДС, организация не имела права предъявлять к вычету уплаченные подрядным организациям суммы НДС в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ, и обоснованно, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ, учитывало их в стоимости услуг.

Следует обратить внимание, что операция по реализации лома и отходов черных и цветных металлов не подлежит обложению НДС (пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль

Затраты, понесенные учреждением в связи с ликвидацией оборудования, включаются в состав внереализационных расходов (п. 8 ст. 265 НК РФ) при условии, если они экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). В состав таких расходов входит и сумма недоначисленной амортизации при списании морально устаревшего оборудования, исчисленная по данным налогового учета (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость пригодных к вторичному использованию или реализации материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке выводимого из эксплуатации оборудования, является внереализационным доходом учреждения.

В зависимости от метода определения доходов и расходов, закрепленного в учетной политике для целей налогового учета, такой доход признается:

- на дату составления акта о списании
объекта ОС - при использовании метода начисления (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ);

- на дату оприходования материалов - при кассовом методе (п. 2 ст. 273 НК РФ).

В состав материальных расходов, связанных с производством и реализацией, учреждения могут включить стоимость имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации объектов основных средств, которая определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 ст. 250 НК РФ (п. 2 ст. 254 НК РФ). Иными словами, учреждение может уменьшить доходы на стоимость полученного при демонтаже имущества в размере суммы налога на прибыль, исчисленного с вышеуказанного внереализационного дохода.

В Письме Минфина РФ от 14.11.2008 N 03-03-06/1/631 разъясняется, что сумма налога, исчисленная с суммы внереализационного дохода, начисленного при оприходовании имущества, полученного при демонтаже, может быть включена в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, только в случае, если указанное имущество получено при ликвидации основных средств.

Примеры отражения операций по демонтажу объектов ОС

Пример 1.
Водная академия списала морально устаревший и не пригодный для дальнейшего использования прибор стоимостью 78 000 руб., приобретенный за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, и использовавшийся в этих целях. Амортизация начислена в сумме 62 500 руб. Демонтаж прибора производила сторонняя организация. Стоимость ее услуг составила 11 800 руб., в том числе НДС - 1 800 руб. Сторонами подписан Акт о приемке выполненных работ. Рыночная стоимость деталей, полученных от демонтажа, - 8 000 руб. Детали используются в производственных целях. Учреждение имеет освобождение от обложения НДС по ст. 145 НК РФ.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующими проводками:

-------------------------------------------------------T--------------T--------------T-------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана начисленная сумма амортизации прибора ¦ 2 104 04 410 ¦ 2 101 04 410 ¦ 62 500 ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана остаточная стоимость прибора ¦ 2 401 01 172 ¦ 2 101 04 410 ¦ 15 500 ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Оприходованы детали, полученные от демонтажа прибора,¦ 2 105 06 340 ¦ 2 401 01 172 ¦ 8 000 ¦
¦по рыночной стоимости ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Отражена задолженность перед сторонней организацией за¦ 2 106 04 340 ¦ 2 302 09 730 ¦ 11 800 ¦
¦работы по демонтажу прибора ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана стоимость запасных частей, полученных от¦ 2 401 01 272 ¦ 2 105 06 440 ¦ 8 000 ¦
¦демонтажа прибора, при отпуске на производственные¦ ¦ ¦ ¦
¦цели ¦ ¦ ¦ ¦
L------------------------------------------------------+--------------+--------------+--------------

В состав внереализационных доходов учреждение отнесет стоимость деталей, полученных от демонтажа прибора, в размере 8 000 руб. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость отпущенных в производство деталей принимается в размере 1 620 руб. (8 000 руб. х 20%*(3)). В составе внереализационных расходов будет учтена сумма недоначисленной амортизации в размере 15 500 руб. и затраты учреждения на демонтаж прибора в размере 11 800 руб.

Пример 2.
Воспользуемся условиями примера 1 и реализуем детали от демонтажа сторонней организации. Стоимость реализуемых деталей - 15 000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующими проводками:

-------------------------------------------------------T--------------T--------------T-------------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, руб. ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана начисленная сумма амортизации прибора ¦ 2 104 04 410 ¦ 2 101 04 410 ¦ 62 500 ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана остаточная стоимость прибора ¦ 2 401 01 172 ¦ 2 101 04 410 ¦ 15 500 ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Оприходованы детали, полученные от демонтажа, по¦ 2 105 06 340 ¦ 2 401 01 172 ¦ 8 000 ¦
¦рыночной стоимости ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Отражена задолженность перед сторонней организацией за¦ 2 106 04 340 ¦ 2 302 09 730 ¦ 11 800 ¦
¦работы по демонтажу оборудования ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Начислен доход от реализации запасных частей ¦ 2 205 09 560 ¦ 2 401 01 172 ¦ 15 000 ¦
+------------------------------------------------------+--------------+--------------+-------------+
¦Списана стоимость запасных частей, полученных от¦ 2 401 01 172 ¦ 2 105 06 440 ¦ 8 000 ¦
¦демонтажа, при реализации сторонней организации ¦ ¦ ¦ ¦
L------------------------------------------------------+--------------+--------------+--------------

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль в состав доходов от реализации будет включена сумма 15 000 руб., а в состав внереализационных доходов - 8 000 руб. В состав расходов - 1 620 руб. (8 000 руб. х 20%), а также сумма недоначисленной амортизации в размере 15 500 руб. и затраты учреждения на демонтаж прибора в размере 11 800 руб.

И. Шиндер,

эксперт журнала “Бюджетные учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение“


“Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение“, N 2, февраль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Распоряжение Мособлкомимущества от 27.10.1995 N 210 “Об утверждении Положения о порядке списания пришедшего в негодность имущества, относящегося к основным средствам (фондам), находящегося на балансе у государственных предприятий и учреждений, акционерных обществ, товариществ, являющегося собственностью Московской области“.

*(2) Инструкция о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утв. Приказом Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н.

*(3) От редакции: с 1 января 2009 года ставка налога на прибыль составляет 20%.