В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

Особенности организации бухгалтерского и налогового учета в некоммерческих организациях, не занимающихся предпринимательской деятельностью

Особенности организации бухгалтерского и налогового учета
в некоммерческих организациях, не занимающихся
предпринимательской деятельностью

Учет поступления целевых средств

Целевое финансирование - выделение финансовых ресурсов, денежных средств целевым назначением для использования в качестве средства достижения определенной цели, решения социально-экономической проблемы, создания определенного объекта (Райзберг Б.А, Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь. ИНФРА-М., 2006).

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами:

в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, автономным учреждениям в форме субсидий, субвенций - ст. 251 Налогового кодекса РФ
(далее - НК РФ). В статье 6 Бюджетного кодекса РФ дано определение субсидий и субвенций: субсидия - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов; субвенция - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов; в виде полученных грантов.

Следует обратить внимание читателей, что с 1 января 2008 г. вступает в силу новая редакция Бюджетного кодекса РФ, в которой данные понятия отсутствуют.

Гранты - целевые средства, предоставляемые иностранными благотворительными организациями предприятиям, организациям и физическим лицам в денежной или натуральной форме (в том числе основные средства, материалы, товары и т.д.) на проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ, обучение, лечение и другие цели с последующим отчетом об их использовании (ст. 251 НК РФ).

В настоящее время бухгалтерский учет средств целевого финансирования регламентируется только Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н “Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению“ (далее - План счетов).

Согласно Плану счетов учет поступления и расходования средств целевого финансирования осуществляется на счете 86 “Целевое финансирование“. На данном счете учитываются все поступления в некоммерческую организацию. Поэтому к счету 86 “Целевое финансирование“ целесообразно открывать субсчета второго и третьего порядка исходя из специфики осуществления организацией основной деятельности и особенностей документооборота.

В соответствии с классификацией доходов можно порекомендовать читателям к счету 86 “Целевое финансирование“ открыть следующие субсчета:

86-1 “Вступительные членские взносы“;

86-2 “Добровольные взносы и пожертвования от юридических и физических лиц“;

86-3 “Целевые
поступления от юридических и физических лиц“;

86-4 “Ассигнования из бюджета“;

86-4 “Доходы от внереализационных операций“;

86-5 “Средства от собственной предпринимательской деятельности“.

Субсчета третьего порядка открываются в данном случае к субсчетам второго порядка и предназначаются для формирования информации об использовании источников финансирования отдельных программ.

По кредиту счета 86 “Целевое финансирование“ отражаются, в частности, вступительные и членские взносы от учредителей и участников общественного объединения, добровольные взносы и пожертвования от физических лиц и организаций, а также все иные целевые средства, поступившие на финансирование уставной деятельности организации.

Аналитический учет по счету 86 “Целевое финансирование“ ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Получение целевых средств отражается в бухгалтерском учете некоммерческой организации записью:

Дебет 51 “Расчетный счет“, 50 “Касса“, 52 “Валютный счет“
Кредит 86 “Целевое финансирование“.

При получении имущества, не являющегося денежными средствами, в бухгалтерском учете некоммерческой организации делается запись:

Дебет 08 “Капитальные вложения“, 10 “Материалы“, 41 “Товары“
Кредит 86 “Целевое финансирование“.

В соответствии с пп. 8 и 9 ПБУ 13/2000, утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет государственной помощи“ ПБУ 13/2000“ бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации (внереализационные доходы), при этом в учете делается запись:

Дебет 91-1 “Прочие доходы“
Кредит 86 “Целевое финансирование“ - на сумму полученных бюджетных средств.

Суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов списываются в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены.

Если в отчетном году возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна возвратить ресурсы, признанные ранее в этом же году в качестве бюджетных средств, то в бухгалтерском учете производятся исправительные записи на сумму возвращенных средств:

Дебет 86 “Целевое финансирование“
Кредит
76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами“;

Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами“
Кредит 51 Расчетный счет“.

Операции по поступлению средств по договорам гранта отражаются на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами“
Кредит 86 “Целевое финансирование“, субсчет “Расчеты по договорам целевого финансирования (гранта)“.

Порядок ведения кассовых операций в некоммерческих организациях

Некоммерческие организации (далее - НКО) для приема, хранения, выдачи денежных средств должны иметь кассу.

Порядок организации кассы и учета наличных денежных средств в некоммерческих организациях устанавливается письмом Центрального банка РФ от 04.10.1993 N 18 “Об утверждении “Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации“ (далее - Порядок ведения кассовых операций в РФ).

Классическое отражение операций с наличностью не принесет проблем руководству учреждения, так как в Порядке ведения кассовых операций в РФ все скрупулезно прописано и отражено.

Напоминаем, что лимит остатка по кассе необходимо в обязательном порядке согласовывать с учреждением банка, обслуживающим НКО. Кроме того, следует помнить, что за нарушение установленного лимита остатка по кассе равную ответственность несут и руководитель, и главный бухгалтер НКО.

При проведении кассовых операций НКО руководствуются Порядком ведения кассовых операций в РФ. Согласно п. 3 Порядка расчеты с населением на территории Российской Федерации производятся с использованием контрольно-кассовой техники.

Следует отметить, что согласно ст. 1 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ “О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт“, учитывая специфику НКО, применение контрольно-кассовой техники обязательно только при осуществлении торговых операций или оказании услуг. Это требование не относится к внесению членских взносов и благотворительных поступлений. Так как передача средств в качестве вступительных членских взносов, целевых
пожертвований физических лиц не является торговой операцией и операцией по оказанию услуг.

Следовательно, для приема наличных денежных средств от физических лиц в качестве вступительных и членских взносов, а также целевых пожертвований от физических лиц НКО не должна применять контрольно-кассовую технику.

Кассовые операции оформляются на бланках типовых межведомственных форм, которые используются организациями всех организационно-правовых форм (постановление Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации“).

Прием наличных денежных средств кассами НКО производится по приходным кассовым ордерам (форма КО-1), подписанным главным бухгалтером или лицом, уполномоченным на это письменным распоряжением руководителя организации (п. 13 Порядка ведения кассовых операций в РФ).

Члены НКО могут вносить вступительные и членские взносы как в кассу наличными денежными средствами, так и на расчетные и валютные счета объединений.

Уставом НКО или решением руководящих органов НКО должен быть определен порядок поступления вступительных и членских взносов участников и членов НКО. В уставе организации должно быть прописано, что члены или участники (в зависимости от организационно-правовой формы НКО) должны уплачивать вступительные и членские взносы.

В уставе также указывается орган управления, который устанавливает порядок, размер и сроки уплаты вступительных и членских взносов. Распоряжением этого органа уплата вступительных и членских взносов может быть отменена.

Важное значение при оформлении платежного документа на поступление в кассу или перечисление вступительного или членского взноса безналичным путем имеет формулировка. В этом документе в назначении платежа должно быть указано “вступительный взнос“, “членский взнос“.

В бухгалтерском учете НКО вступительные и членские взносы учитываются по кредиту счета 86 “Целевое финансирование“ в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Внесение денежных средств
в кассу НКО отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет 50 “Касса“
Кредит 86 “Целевое финансирование“.

Физическому лицу, уплатившему вступительный или членский взнос в кассу, выдается на руки квитанция (корешок) к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или уполномоченного лица и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира.

Участникам (членам) общественного объединения после уплаты вступительного (членского) взноса может быть выдано удостоверение (членская книжка).

Предельный размер расчетов наличными средствами

Коммерческие организации довольно часто делают добровольные взносы и пожертвования в виде целевых отчислений на содержание НКО либо на благотворительные цели за счет средств, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

В случае перечисления добровольных взносов и пожертвований от коммерческих организаций такие платежи, как правило, производятся в безналичной форме. В основном это связано с тем, что согласно указаниям Центрального банка РФ от 20.06.2007 N 1843-У “О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или в кассу индивидуального предпринимателя“ расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб.

Следует обратить внимание, что предельный размер расчетов наличными деньгами в сумме 100 000 руб. установлен только по одному договору. Например, если заключен договор на 140 000 руб. (или не определили сумму договора), то лишь 100 000 руб. по нему можно оплатить наличными деньгами, остальную сумму необходимо оплатить путем безналичных расчетов.

С одним лицом можно заключить неограниченное число договоров. Предельный размер расчетов установлен для договора,
и сумма денег, которую можно принять от одного контрагента в течение одного дня, определяется лишь количеством заключенных с ним договоров.

Что может считаться договором?

Договор, если одной из сторон является юридическое лицо или предприниматель без образования юридического лица (далее - предприниматель), всегда заключается только в письменной форме.

Договор в письменной форме может быть заключен путем:

составления одного документа, подписанного сторонами (п. 2 ст. 434 ГК РФ);

обмена документами посредством связи, которая позволяет установить, что документ исходит от стороны по договору (п. 2 ст. 434 ГК РФ);

совершения лицом, получившим письменную оферту (предложение заключить договор с указанием существенных условий такого договора), действий по выполнению условий предлагаемого договора (п. 3 ст. 438 ГК РФ, так называемых конклюдентных действий).

В первом случае каждая из сторон имеет подписанный всеми сторонами договор.

Во втором случае одна из сторон имеет, например, подписанный ею договор с факсимильным воспроизведением подписи руководителя и оттиска печати другой стороны. Вторая сторона имеет идентичный по содержанию договор с факсимильным воспроизведением подписей руководителей и оттисков печатей каждой из сторон (т.е. как бы подписанный двумя сторонами договор, затем переданный по факсу).

Наличие счета на оплату на сумму 1 000 000 руб. и десяти товарных накладных по 100 000 руб. на товар, указанный в счете, свидетельствуют лишь о том, что заключен договор (сделка) на сумму 1 000 000 руб. Наличными деньгами можно оплатить товар лишь по одной товарной накладной.

Также следует иметь в виду, что наличие составленного договора, подписанного сторонами, позволяет оплатить наличными деньгами товар лишь на сумму 100 000 руб., независимо от количества счетов на оплату и товарных накладных на товары, поставляемые в рамках
договора.

Ситуацию не спасает заключение дополнительных соглашений к договору, определяющих для товара, например, не только стоимость, но номенклатуру и количество, подлежащее поставке в течение месяца.

Договор во всех этих случаях будет один, а предельный размер расчетов наличными деньгами по одному договору будет распространяться на все расчеты по данному договору.

Все вышесказанное касается и договоров на оказание услуг и выполнение работ.

Необходимо тщательно отслеживать документальное оформление договоров о и обороты расчетов наличными с конкретным контрагентом, а не ориентироваться на счета на оплату, акты об оказании услуг, акты приемки-сдачи работ и товарные накладные.

Неплохо провести ревизию срочных и бессрочных договоров с контрагентами, с которыми существуют длительные отношения.

Следует учитывать, что все административные штрафы за неправильное ведение кассовых операций установлены Кодексом РФ об административной ответственности (далее - КоАП).

Так, ст. 15.1 КоАП предусматривает ответственность за нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций:

“Нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от четырех тысяч до пяти тысяч рублей; на юридических лиц - от сорока тысяч до пятидесяти тысяч рублей“.

Выявлять осуществление расчетов наличными денежными средствами сверх установленных предельных сумм должны банки и органы, осуществляющие проверку соблюдения порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью. Они должны передавать сведения в налоговые органы, которые и осуществляют рассмотрение дела об административном
правонарушении и наложении штрафов.

Центральный банк РФ, устанавливая предельный размер расчетов наличными деньгами, реализует свои полномочия по установлению правил осуществления расчетов (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ “О Центральном банке Российской Федерации“).

Проведение инвентаризации кассы

Инвентаризация кассы производится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ. Излишки денежных средств, выявленные в ходе инвентаризации, принимаются к учету на дату проведения инвентаризации и относятся на увеличение доходов НКО (подп. “а“ п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации“) (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ), отражаясь следующими бухгалтерскими записями:

---------------------------------T-----------------------------------------------------------------¬
¦ Корреспонденция счетов ¦ Содержание операции ¦
+---------------T----------------+ ¦
¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+---------------+----------------+-----------------------------------------------------------------+
¦ 50 ¦ 91-1 ¦Отражена сумма выявленного излишка ¦
+---------------+----------------+-----------------------------------------------------------------+
¦ 91-1 ¦ 91-9 ¦Отражена сумма прибыли по итогам отчетного периода ¦
+---------------+----------------+-----------------------------------------------------------------+
¦ 91-9 ¦ 99 ¦Отражен финансовый результат ¦
+---------------+----------------+-----------------------------------------------------------------+
¦ 99 ¦ 68 ¦Начислен налог на прибыль ¦
+---------------+----------------+-----------------------------------------------------------------+
¦ 99 ¦ 86 ¦Списывается на целевое финансирование оставшаяся прибыль от¦
¦ ¦ ¦выявленного излишка ¦
L---------------+----------------+------------------------------------------------------------------

Безвозмездное поступление имущества в НКО

В случае финансирования коммерческой организацией благотворительного мероприятия НКО обязано потратить средства только на данные цели.

Имущество, получаемое НКО безвозмездно и предназначенное для использования при осуществлении уставной деятельности, принимается на учет на соответствующих счетах по учету имущества в корреспонденции со счетом 86 “Целевое финансирование“.

Стоимость полученных основных средств отражается по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы“, стоимость полученных материалов - по дебету счета 10 “Материалы“. При этом оценка полученного имущества осуществляется, согласно п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ по рыночной стоимости на дату принятия к учету данных материальных ценностей.

Пример 1
Некоммерческая организация в рамках своей уставной деятельности получила безвозмездно от сторонней организации строительные материалы, предназначенные для ремонта офиса. Рыночная стоимость материалов на дату их принятия к учету - 100 000 руб.

В бухгалтерском учете НКО поступление материалов отражается проводкой:

----------------------------T---------------T------------------------------------------------------¬
¦ Корреспонденция счетов ¦ Сумма, руб. ¦ Содержание операции ¦
+-------------T-------------+ ¦ ¦
¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦ ¦
+-------------+-------------+---------------+------------------------------------------------------+
¦ 10 ¦ 86 ¦ 100 000 ¦Поступили материалы ¦
L-------------+-------------+---------------+-------------------------------------------------------

Пример 2
Некоммерческая организация получила безвозмездно от своего учредителя компьютер для автоматизации работы бухгалтерии.

Рыночная стоимость компьютера на дату принятия его к учету - 40 000 руб.

В учете НКО поступление компьютера отражается проводками:

----------------------------T---------------T------------------------------------------------------¬
¦ Корреспонденция счетов ¦ Сумма, руб. ¦ Содержание операции ¦
+-------------T-------------+ ¦ ¦
¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦ ¦
+-------------+-------------+---------------+------------------------------------------------------+
¦ 08 ¦ 86 ¦ 40 000 ¦Получен безвозмездно компьютер ¦
+-------------+-------------+---------------+------------------------------------------------------+
¦ 01 ¦ 08 ¦ 40 000 ¦Компьютер введен в эксплуатацию и включен в состав¦
¦ ¦ ¦ ¦основных средств некоммерческой организации ¦
L-------------+-------------+---------------+-------------------------------------------------------

Налоговый учет целевого финансирования определен подп. 14 пп. 1 и 2 ст. 251 НК РФ.

Целевое финансирование занимает значительную часть в общем объеме доходов НКО. При этом кроме субсидий и субвенций на оказание государственных (муниципальных) услуг НКО могут получать и другие виды целевых поступлений, включая целевые взносы, благотворительные пожертвования, гранты и др.

Средства, выделяемые НКО в форме субсидий и субвенций, признаются средствами целевого финансирования и не относятся к доходам на основании подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Другие виды целевых поступлений не подлежат налогообложению только в случае, если они прямо поименованы в ст. 251 НК РФ.

Для налогового учета целевого финансирования НКО необходимо использовать специальные формы регистров налогового учета. При этом в качестве основы для таких регистров целесообразно использовать рекомендации МНС России “Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации“, которыми НКО рекомендованы следующие формы регистров учета целевых средств:

- регистр учета поступлений целевых средств - формируется для обобщения информации по денежным средствам, другому имуществу, работам, услугам, полученным в рамках благотворительной деятельности, в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований, других целевых поступлений, средств целевого финансирования и средств, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия), поступивших в течение налогового периода на содержание НКО и ведение им уставной деятельности;

регистр учета расходования целевых средств - предназначен для обобщения информации о производимых в течение налогового периода расходах, принимаемых в качестве целевого использования автономными учреждениями денежных средств, другого имущества, работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), других целевых поступлений, средств целевого финансирования и средств, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия), направленных по целевому назначению;

регистр учета целевых средств, использованных не по целевому назначению - обобщается информация о целевых денежных средствах, использованных не по назначению в течение налогового периода, другого имущества, работ, услуг, полученных НКО в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), других целевых поступлений, средств целевого финансирования и средств, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия), направленных не по целевому назначению.

Литература

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Ч. 1 (ред. от 26.06.2007).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2 (ред. от 24.06.2007, с изм. от 08.11.2007).

3. Бюджетный кодекс Российской Федерации (ред. от 02.11.2007).

4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (ред. от 27.11.2007).

5. Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ “О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт“.

6. Федеральный закон от 10.07.2002 N 86-ФЗ “О Центральном банке Российской Федерации“ (ред. от 26.04.2007).

7. Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации“ (ред. от 18.09.2006).

8. Приказ Минфина России от 16.10.2000 N 92н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет государственной помощи“ ПБУ 13/2000“ (ред. от 18.09.2006).

9. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н “Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению“ (ред. от 18.09.2006).

10. Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации“ (ред. от 03.05.2000).

11. Указ Центрального банка Российской Федерации от 20.06.2007 N 1843-У “О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или в кассу индивидуального предпринимателя“.

12. Рекомендации МНС России “Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации“.

13. Письмо Центрального банка Российской Федерации от 04.10.1993 N 18 “Об утверждении “Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации“ (ред. от 26.02.1996).

Прочие поступления от непредпринимательской деятельности

В числе основных прочих поступлений от непредпринимательской деятельности НКО можно выделить:

излишки, выявленные при инвентаризации;

невостребованную задолженность;

поступления от реализации ненужного имущества.

Доходы от результатов инвентаризации

Все прочие доходы НКО должны использоваться строго на уставные цели или в составе административных расходов общественного объединения, но в любом случае данные средства учитываются как целевые поступления.

Поэтому излишки, выявленные при инвентаризации, невостребованная задолженность, поступления от реализации ненужного имущества присоединяются к средствам, используемым на уставные цели.

Убыток или доход по операциям в НКО относятся на увеличение расходов (доходов), то есть на счет 86 “Целевое финансирование“ (пункт 82 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации“) (далее Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Излишки средств, выявленные в ходе инвентаризации, принимаются к учету по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и относятся на увеличение доходов некоммерческой организации (подпункт “а“ пункта 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации), отражаясь следующими записями:

-------------------------T-------------------------------------------------------------------------¬
¦Корреспонденция счетов ¦ Содержание операции ¦
+-----------T------------+ ¦
¦Дебет ¦Кредит ¦ ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦10 ¦91-1 ¦Отражена сумма выявленного излишка по рыночной стоимости ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦91-1 ¦91-9 ¦Отражена сумма прибыли по итогам отчетного периода ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦91-9 ¦99 ¦Отражен финансовый результат ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦99 ¦68 ¦Начислен налог на прибыль ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦99 ¦86 ¦Отнесена оставшаяся прибыль от выявленного излишка на целевое¦
¦ ¦ ¦финансирование ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦73-2 ¦10 ¦Взыскана с виновных лиц недостача материальных ценностей, выявленная в¦
¦ ¦ ¦результате инвентаризации (по рыночной стоимости) ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦86 ¦10 ¦Отнесены убытки от недостачи на целевое финансирование (если виновное¦
¦ ¦ ¦лицо не выявлено) ¦
L-----------+------------+--------------------------------------------------------------------------

Для достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Периодичность, условия, при которых проведение инвентаризаций обязательно, порядок отражения излишков и недостач определены ст. 12 Федерального закона от 21.11. 1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

В общем случае порядок проведения инвентаризации (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) определяются руководителем. Кроме того, п. 2 ст. 12 упомянутого Федерального закона N 129-ФЗ установлены случаи, когда проведение инвентаризации является обязательным:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

при смене материально ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Установлен следующий порядок отражения на счетах бухгалтерского учета выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета:

излишек имущества принимается к учету по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на увеличение финансирования (фондов);

недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на уменьшение финансирования (фондов).

Доходы в виде невостребованной задолженности

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, кредиторская задолженность подлежит списанию после того, как истечет срок ее исковой давности.

Согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Согласно гл. 12 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), срок исковой давности отсчитывается с того момента, когда закончится срок исполнения обязательства.

В соответствии со ст. 195 и 196 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено, при этом общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).

Если в договоре указан срок исполнения обязательства, течение срока исковой давности начинается по окончании этого срока.

При отсутствии договора, в котором указан срок платежа, начало срока исковой давности определяется истечением разумного срока исполнения обязательства по оплате, например, 30 дней с момента фактической передачи товаров (работ, услуг), указанных в накладной (п. 2 ст. 314 ГК РФ).

Обратите внимание, что в соответствии со ст. 202 и 203 ГК РФ срок исковой давности может приостанавливаться или прерываться.

На основании ГК РФ в некоторых случаях срок исковой давности может прерываться и затем, после перерыва, начинаться заново. Согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва начинается новый отсчет срока исковой давности, в который не включается время, которое истекло до перерыва. Происходит это следующим образом, когда:

кредитор обращается с иском в суд; однако, если суд решит иск не рассматривать, то срок исковой давности не прерывается;

должник признает свой долг.

Организация должна показать кредитору, что она признала свой долг:

частично оплатить задолженность;

обратиться к кредитору с просьбой об отсрочке платежа;

подписать акт сверки задолженности;

написать заявление о зачете взаимных требований.

Если организация раз в три года будет письменно признавать свою задолженность, то срок исковой давности будет все время продлеваться и задолженность списывать не нужно.

Отражение в бухгалтерском учете списания кредиторской задолженности

Кредиторской задолженностью признается существующее на отчетную дату обязательство организации, возникшее вследствие прошлых событий ее хозяйственной деятельности, расчеты по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые могли бы принести ей экономические выгоды.

Кредиторская задолженность может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, обычаев делового оборота (п. 7.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной 29.12.1997 Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России). При этом кредиторская задолженность признается в бухгалтерском балансе, когда существует вероятность оттока ресурсов, способных приносить организации экономические выгоды, и когда величина обязательства может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Ежегодной инвентаризации подлежат расчеты с поставщиками, дебиторами и кредиторами. При этом одной из задач инвентаризационной комиссии является документальная проверка правильности и обоснованности сумм на счетах бухгалтерского учета.

Результаты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности оформляются Актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации“.

Инвентаризационная комиссия должна определить суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н “Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению“ (далее - План счетов) списываемые с баланса суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности отражаются по кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы“ в корреспонденции с соответствующими счетами, на которых числится кредиторская задолженность.

Сумма налога на добавленную стоимость, которая входит в состав списываемой кредиторской задолженности, на расчеты с бюджетом не относится в соответствии со ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), этой же статьей определено, что вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг).

Суммы НДС не являются доходом организации, поскольку доход представляет собой стоимость полученных материальных ценностей, учитываемых на счетах бухгалтерского учета, а НДС является косвенным налогом, предназначенным для изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и доходом организации не является.

Следовательно, суммы НДС, учтенные по кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками“, счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами“ включенные во внереализационные доходы в составе списываемой кредиторской задолженности, одновременно включаются во внереализационные расходы.

На счете 91 “Прочие доходы и расходы“ образуется доход, который должен соответствовать стоимости полученных материальных ценностей.

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ при исчислении налога на прибыль суммы кредиторской задолженности, которые списаны в связи с доходами. Одновременно внереализационными расходами признаются суммы такой поставке списана в этом отчетном периоде.

Следовательно, облагаться налогом на прибыль должна только стоимость полученных материально-производственных запасов.

Налогоплательщики обязаны своевременно отражать в составе доходов кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности.

Подпункт 3 п. 1 ст. 23 НК РФ обязывает вести в установленном порядке учет доходов (расходов), объектов налогообложения. Статьей 313 НК РФ каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, который ведется в целях формирования полной и достоверной информации, о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности должна быть признана доходом в том отчетном периоде, в котором этот срок истек, об этом сказано в п. 1 ст. 271 НК РФ.

За несвоевременное включение кредиторской задолженности в доходы с истекшим сроком исковой давности к организации могут быть применены санкции на основании ст. 122 НК РФ.

В соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются с баланса на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации.

Пунктами 7 и 10.4 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации“, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н задолженности, по которым истек срок исковой давности, представляют собой прочий доход и подлежат включению в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете.

которым срок исковой давности истек, признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором этот срок истек.

Суммы списанной задолженности, включаются в состав прочих доходов организации (п. 7 ПБУ 9/99).

Отражение операций в бухгалтерском учете

-------------------------T-------------------------------------------------------------------------¬
¦Корреспонденция счетов ¦ Содержание операции ¦
+-----------T------------+ ¦
¦Дебет ¦Кредит ¦ ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦60, 66, 67,¦91-1 ¦Списана сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой¦
¦71, 76 ¦ ¦давности ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦91-1 ¦91-9 ¦Отражена сумма прибыли по итогам отчетного периода ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦91-9 ¦ 99 ¦Отражен финансовый результат ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦ 99 ¦ 68 ¦Начислен налог на прибыль ¦
+-----------+------------+-------------------------------------------------------------------------+
¦ 99 ¦ 86 ¦Оставшаяся прибыль от выявленного излишка списывается на целевое¦
¦ ¦ ¦финансирование ¦
L-----------+------------+--------------------------------------------------------------------------

Главному бухгалтеру общественной организации в ходе деятельности следует обратить внимание на особенность, связанную с определением момента возникновения у организации обязанности учесть невостребованную кредиторскую задолженность по истечении срока исковой давности в составе налогооблагаемой прибыли.

Например, по задолженности, образовавшейся в январе 2005 г., срок исковой давности истек в январе 2008 г., в связи, с чем данные суммы должны быть включены в налогооблагаемую прибыль, определенную за I квартал 2008 г.

Таким образом, в результате несвоевременного списания кредиторской задолженности организация допустит уменьшение налогооблагаемой прибыли в отдельные периоды, т.е. в эти периоды имеется недоимка по налогу на прибыль. В связи с этим возникает обязанность исправления ошибок по налогу на прибыль за прошлые периоды.

Порядок исправления ошибок в исчислении налоговых обязательств регулируется ст. 54 и 81 НК РФ. Пунктом 1 ст. 54 предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). Кроме того, п. 1 в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.

Другими словами, при обнаружении ошибки, связанной с неправильным исчислением налогов, организация обязана пересчитать свои налоговые обязательства перед бюджетом, возникшие в периоде совершения ошибки, и сдать в налоговую инспекцию исправленную налоговую декларацию того налогового периода, в котором был осуществлен неверный расчет налоговых обязательств.

В случае если организация уплачивала налог путем перечисления в определяемых исходя из предполагаемой суммы прибыли на предстоящий квартал, с последующим внесением дополнительных платежей, рассчитанных как разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал, скорректированной учетом из ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации, действовавшей в истекшем квартале, то уточненную декларацию по налогу на прибыль необходимо представить в налоговую инспекцию с перерасчетом дополнительных платежей в бюджет за тот же налоговый период.

Кроме того, в связи с тем, что допущенная ошибка повлекла за собой неполную уплату налога в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, то на сумму образовавшейся недоимки начисляется пеня за все время просрочки уплаты налога.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пени следует начислить самостоятельно за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Таким образом, для прекращения налоговых обязательств перед бюджетом организации необходимо предоставить в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию, уточненный расчет дополнительных платежей вместе с платежными поручениями о перечислении в бюджет неуплаченной суммы налога и пеней.

При исправлении ошибки в бухгалтерском учете необходимо руководствоваться положениями п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н “О формах бухгалтерской отчетности организаций“, которым установлено, что в случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.

В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся, а отражаются в момент выявления ошибки как прибыль (убыток) прошлых лет.

Если списывается кредиторская задолженность перед бюджетами всех уровней в соответствии с законодательством Российской Федерации или по прибыли не нужно.

Подпунктом 21 п. 1 ст. 251 НК РФ доходы в виде сумм кредиторской задолженности перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ, отнесены к доходам, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Обратите внимание! Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации“ (далее - Закон N 216-ФЗ) подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ изложен в новой редакции.

“21) в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации;“.

Следовательно, с 1 января 2008 г. из-под налогообложения выводятся и суммы списанной кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, взносов, пеней и штрафов перед внебюджетными фондами. Действие этой поправки распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. (п. 3 ст. 4 Закона N 216-ФЗ).

Поступления от реализации ненужного имущества

Реализация объекта основных средств является одним из частных случаев выбытия основных средств, которые постоянно не используются для деятельности, а также для управленческих нужд некоммерческой организации.

Стоимость основного средства, выбывающего в результате продажи, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

При реализации основных средств организация может получить доход.

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 такие доходы относятся к прочим.

Доход от продажи основного средства согласно п. 30 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“ ПБУ 6/01“ (далее - ПБУ 6/01) принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

Расходы, связанные с продажей основных средств, относятся к прочим расходам в соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации“ ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации“ ПБУ 10/99“.

В состав расходов включается остаточная стоимость основного средства, затраты на его демонтаж, транспортировку, упаковку и т. д.

Работы, связанные с реализацией основных средств, могут быть выполнены как силами самой организации, так и силами сторонних организаций.

В случае привлечения сторонних организаций стоимость оказанных ими услуг и выполненных работ отражается в бухгалтерском учете некоммерческой организации следующей записью:

Дебет 91 “Прочие доходы и расходы“ /субсчет “Прочие расходы“
Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками“.

Сумма НДС по реализованным основным средствам учитывается так:

Дебет 91 “Прочие доходы и расходы“ / субсчет “Прочие расходы“
Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам“.

Согласно п. 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания с баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.

По окончании процедуры выбытия первоначальная стоимость основного средства списывается с кредита счета 01 “Основные средства“ в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы“ / субсчет “Прочие расходы“, одновременно с забалансового счета 010 “Износ основных средств“ списывается сумма начисленного износа.

Доход от реализации основного средства отражается по кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы“ / субсчет “Прочие доходы“, а расходы, связанные с реализацией, отражаются по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы“ / субсчет “Прочие расходы“.

Порядок учета НДС

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС согласно п. 1 ст. 146 НК РФ, при этом налоговая база определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), поэтому при продаже основного средства нужно начислить НДС на сумму реализации.

В бухгалтерском учете некоммерческой организации сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 “Расчеты по налогам и сборам“ в корреспонденции с дебетом счета 91 “Прочие доходы и расходы“ / субсчет 91-2 “Прочие расходы“.

В том случае, если в первоначальную стоимость реализуемого основного средства был включен НДС, то в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого основного средства и его остаточной стоимостью с учетом переоценок. В продажную цену при этом включается сумма НДС.

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость будет определена расчетным путем. Для этого налоговую базу необходимо разделить на 118 и умножить на 18%.

Пример. Некоммерческая организация продает за 40 000 руб. (в том числе НДС 18% - 6102 руб.) объект основных средств.

Первоначальная стоимость объекта составляет 90000 руб.

Сумма начисленного износа - 60 000 руб.

Расходы по демонтажу оборудования составили 2 000 руб., включая НДС 18% - 305 руб. Демонтаж был произведен силами сторонней организации.

Для отражения операций в бухгалтерском учете некоммерческой организации используются следующие наименования субсчетов:

01-1 “Основные средства в организации“;

01-2 “Выбытие основных средств“;

91-1 “Прочие доходы“;

91-2 “Прочие расходы“.

-------------------------T-------T-----------------------------------------------------------------¬
¦Корреспонденция счетов ¦ Сумма,¦ Содержание операции ¦
+-----------T------------+ руб. ¦ ¦
¦Дебет ¦Кредит ¦ ¦ ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦76 ¦91-1 ¦40 000 ¦Отражена задолженность покупателя за проданный объект основных¦
¦ ¦ ¦ ¦средств ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦91-2 ¦68 ¦6 102 ¦Начислен НДС ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦01-2 ¦01-1 ¦90 000 ¦Отражено выбытие основного средства ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦02 ¦01-2 ¦60 000 ¦Списана начисленная сумма износа ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦91-2 ¦01-2 ¦30 000 ¦Списана остаточная стоимость проданного основного средства¦
¦ ¦ ¦ ¦(90 000 - 60 000) ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦91-2 ¦60 ¦1 695 ¦Списаны расходы по демонтажу объекта ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦19 ¦60 ¦305 ¦Отражена сумма НДС, подлежащая уплате организации, производившей¦
¦ ¦ ¦ ¦демонтаж ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦51 ¦76 ¦40 000 ¦Поступила оплата от покупателя за реализованный объект основных¦
¦ ¦ ¦ ¦средств ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦91-9 ¦99 ¦2 205 ¦Списано на финансовый результат сальдо прочих доходов и расходов¦
¦ ¦ ¦ ¦(прибыль) ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦99 ¦68 ¦529 ¦Начислен налог на прибыль 24% ¦
+-----------+------------+-------+-----------------------------------------------------------------+
¦99 ¦86 ¦1 676 ¦Отнесена на целевое финансирование прибыль, полученная от¦
¦ ¦ ¦ ¦реализации основного средства ¦
L-----------+------------+-------+------------------------------------------------------------------

Налоговый учет реализации

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженных в денежной и (или) натуральной форме (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Таким образом, выручка от реализации основных средств, признается доходом от реализации.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией основных средств организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача основного средства на возмездной основе, а в случаях, предусмотренных НК РФ - на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг (п. 3 ст. 39 НК РФ):

передача основных средств организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставной (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

Статьей 315 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации основных средств, а также расходы, связанные с их реализацией, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль должны учитываться обособленного от прочего имущества и имущественных прав.

В некоторых случаях объекты основных средств реализуются задолго до того, как истечет срок их полезного использования. В результате реализации основных средств могут возникнуть как прибыли, так и убытки.

Согласно ст. 323 НК РФ определение прибыли (убытка) от реализации имущества осуществляется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Аналитический учет операций должен содержать информацию:

о первоначальной стоимости имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

о способах начисления и сумме начисленного износа по основным средствам за период с даты начала начисления износа до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

о цене реализации имущества исходя из условий договора купли-продажи;

о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава используемого имущества по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 256 НК РФ, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

об осуществленных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) имущества, в частности расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества;

При реализации основных средств, приобретенных за счет прибыли от предпринимательской деятельности, налогоплательщик в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ имеет право уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость реализуемого имущества и на сумму расходов, связанных с его реализацией.

Более подробно вопросами, касающимися деятельности некоммерческих организаций, вы можете ознакомиться в книге “Некоммерческие организации“ ЗАО “BKR-Интерком-Аудит“.

Литература

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Ч. 1 (ред. от 26.06.2007).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 1 (ред. от 17.05.2007).

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2 (ред. от 24.07.2007, с изм. от 08.11.2007).

4. Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации“.

5. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ (ред. от 03.11.2006).

6. Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации“ (ред. от 18.09.2006).

7. Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 32н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации“ ПБУ 9/99“ (ред. от 27.11.2006).

8. Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации“ ПБУ 10/99“ (ред. от 27.11.2006).

9. Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“ ПБУ 6/01“ (ред. от 27.11.2006).

10. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н “О формах бухгалтерской отчетности организаций“ (ред. от 18.09.2006).

11. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н “Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению“ (ред. от 18.09.2006).

12. Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации“ (ред. от 03.05.2000).

13. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена 29.12.1997 Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации).

М.В. Белоусова,

консультант по налогам ЗАО “BKR-Интерком-Аудит“


“Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях“, N 1, 2, январь 2008 г.