В казну.ру Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях

Грядет бюджетная реформа: изучаем законопроект

Грядет бюджетная реформа: изучаем законопроект

Эксперимент с выделением из бюджетных учреждений автономных показал неплохие результаты. Но этого оказалось недостаточно, понадобился еще один тип учреждений - так называемые казенные учреждения. О них говорится во внесенном в Госдуму законопроекте N 308243-5 <1>. Важность законодательной инициативы трудно переоценить, поэтому, несмотря на то, что законопроект прошел пока только первое чтение, автор решил представить небольшой обзорный комментарий к нему.

Законопроект N 308243-5 “О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений“.

В 2010 г. бюджетные учреждения ожидает глобальная реорганизация. Сразу возникает вопрос: какова цель законопроекта N 308243-5? Как отмечено в
пояснительной записке, новый закон направлен на повышение эффективности предоставления государственных и муниципальных услуг, при условии сохранения (либо снижения темпов роста) расходов бюджетов на их предоставление, путем создания условий и стимулов для сокращения внутренних издержек учреждений и привлечения ими внебюджетных источников финансового обеспечения, а также создание условий и стимулов для федеральных органов исполнительной власти для оптимизации подведомственной сети.

Казенные учреждения. Что это?

Согласно законопроекту это новый вид учреждений, которые, так же как автономные и бюджетные учреждения, могут быть созданы Российской Федерацией, субъектом РФ, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение). В законопроекте N 308243-5 есть определение понятия казенного учреждения, выделим его отдельно.

¦ Государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание ¦

¦ государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) ¦

¦ исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения ¦

¦реализации полномочий органов власти или органов местного самоуправления,¦

¦ финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет ¦

¦ средств бюджета на основании бюджетной сметы ¦

Особенности правового положения учреждения такого типа предлагается прописать в ст. 161 БК РФ, где сейчас указаны правовые особенности бюджетных учреждений. При этом многие действующие нормы, касающиеся бюджетных учреждений, предлагается попросту переписать на будущие казенные учреждения. В частности, они будут считаться распорядителями и получателями бюджетных средств. Для них будут устанавливаться в бюджетной смете лимиты бюджетных обязательств в соответствии с классификацией расходов бюджетов. К неналоговым доходам бюджетов будут относиться доходы от платных услуг, оказываемых казенными, а не бюджетными учреждениями. Для казенных учреждений устанавливается государственное (муниципальное) задание органом власти, являющимся распорядителем бюджетных средств для таких учреждений. При этом заключение и оплата казенным учреждением государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров, подлежащих исполнению за счет
бюджетных средств, производятся в пределах доведенных учреждению лимитов бюджетных обязательств.

На казенные учреждения, так же как и на бюджетные, не будут распространяться нормы Закона о некоммерческих организациях <2>:

- об обязательной регистрации некоммерческих организаций (ст. 13.1);

- о требованиях к учредителям таких организаций (п. п. 1, 1.1 - 1.2 ст. 15);

- о возможности приобретения и реализации ценных бумаг (п. 2 ст. 24);

- об обязательности исполнительного органа некоммерческой организации (п. 1 ст. 30);

- о представлении отчетности такими организациями (п. 3 ст. 32);

- об органах, контролирующих некоммерческую организацию (п. п. 5, 10, 14 ст. 32).

Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ.

Однако, несмотря на всю схожесть бюджетных и казенных учреждений, между ними нельзя поставить знак равенства. Ведь казенные учреждения, по сути, хотя и являются теми же бюджетными учреждениями, но имеют ограниченные права и возможности в процессе осуществления приносящей доход деятельности. Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы. Выделим перечень типов бюджетных учреждений, которые в первую очередь могут попасть в число казенных.

Авторы законопроекта предлагают региональным органам власти и органам местного самоуправления принять до 1 июля 2010 г. нормативные правовые акты, в силу которых создаются казенные учреждения путем изменения типа бюджетных учреждений. Подобные нормативные акты как раз должны содержать список будущих казенных учреждений.

Какие перемены ждут бюджетные учреждения?

Правовое положение бюджетного учреждения планируется определить не столько в Бюджетном кодексе, сколько в Законе о некоммерческих организациях. В частности, понятие бюджетного учреждения будет перемещено из Бюджетного кодекса в Закон о некоммерческих организациях. Сравним
то, что есть, и то, что будет.

-----+Понятие бюджетного учреждения+

¦ В настоящее время - ¦¦ В недалеком будущем - в Законе ¦

¦ в Бюджетном кодексе ¦¦ о некоммерческих организациях ¦

¦ Государственное (муниципальное) ¦¦Некоммерческая организация, созданная¦

¦учреждение, финансовое обеспечени妦 для выполнения работ или оказания ¦

¦выполнения функций которого, в то즦 услуг в целях реализации ¦

¦ числе по оказанию государственных¦¦ предусмотренных законодательством ¦

¦ (муниципальных) услуг физическим ¦¦ полномочий органов власти в сферах ¦

¦и юридическим лицам в соответстви覦 науки, образования, здравоохранения,¦

¦ с государственным (муниципальным)¦¦ культуры, социальной защиты, ¦

¦ заданием, осуществляется за счет ¦¦ занятости населения, физической ¦

¦ средств соответствующего бюджета ¦¦ культуры и спорта, а также в иных ¦

¦ на основе бюджетной сметы ¦¦ сферах ¦

L-----------------------------------L--------------------------------------

Фактически “новые“ бюджетные учреждения похожи на автономные, в качестве которых выступают некоммерческие организации, созданные для выполнения работ или оказания услуг в целях реализации предусмотренных законодательством полномочий органов власти в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта. При этом иные виды деятельности из действующего определения понятия автономных учреждений планируется исключить, оставив им лишь ограниченный перечень сфер деятельности.

Приведем еще ряд норм, схожих для “новых“ бюджетных и автономных учреждений. Так, бюджетом бюджетной системы будут предусматриваться субсидии бюджетным и автономным учреждениям на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием услуг (выполнением работ). В бюджетном учреждении, так же как и в автономном, будет выделено особо ценное имущество, распоряжаться которым можно будет только с согласия собственника. Несмотря на общие нормы, “новое“ бюджетное учреждение будет отличаться от автономного.

По сути “новые“ бюджетные учреждения займут промежуточное положение между
будущими казенными и автономными учреждениями. Для них в Инструкции N 148н <3> (в ред. Приказа Минфина России от 30.12.2009 N 152н) даже будет предусмотрен новый код вида деятельности - 4 (деятельность некоммерческих организаций сектора государственного управления), в то время как казенным учреждениям останется два действующих кода - 1 (бюджетная деятельность) и 2 (приносящая доход деятельность). Авторы законопроекта предлагают сделать так, чтобы бюджетное учреждение отвечало не только деньгами на расчетном счете и в кассе, но и иным имуществом (за исключением особо ценного движимого и недвижимого имущества). При этом собственник имущества бюджетного учреждения не будет нести ответственности по обязательствам бюджетного учреждения (что сейчас наблюдается в автономных учреждениях).

<3> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н.

Казенные, “новые“ бюджетные, автономные учреждения:

сходства и различия

Для удобства восприятия и наглядности обобщим информацию о ключевых моментах правового регулирования названных учреждений в нижеприведенной таблице.

¦ Учреждения

¦ Казенное ¦ Бюджетное ¦ Автономное

Учредитель ¦РФ, субъект РФ ¦РФ, субъект РФ ¦РФ, субъект РФ или

¦или ¦или муниципальное¦муниципальное

¦муниципальное ¦образование ¦образование

Страницыпредыдущаяследующая
1…142143144145146147148149150151152153154155156157158…207

¦образование ¦ ¦

Сфера ¦Достижение целей¦Услуги в сферах ¦Услуги в сферах

деятельности ¦создания ¦образования, ¦образования, медицины,

¦учреждения ¦медицины, спорта,¦спорта, культуры

¦ ¦культуры ¦

Финансовый ¦Бюджетная смета ¦Бюджетная смета ¦Задание учредителя,

документ ¦учреждения ¦учреждения ¦план финансово-

¦ ¦ ¦хозяйственной

¦ ¦ ¦деятельности

Финансовое ¦Субсидии ¦Субсидии ¦Субсидии, а также

обеспечение ¦из бюджетной ¦из бюджетной ¦поступления

¦системы, а также¦системы, а также ¦от самостоятельной

¦иные источники ¦иные источники ¦деятельности

¦поступлений ¦поступлений ¦учреждения

Счета ¦Лицевой счет, ¦Лицевой счет, ¦Счета и депозиты,

безналичных ¦открываемый ¦открываемый ¦открываемые в

расчетов ¦в казначействе ¦в казначействе ¦кредитных организациях

¦или в финансовом¦или в финансовом ¦

¦органе ¦органе ¦

Имущество ¦Закрепляется ¦Закрепляется ¦Передается на праве

учреждения ¦на праве ¦на праве ¦оперативного

¦оперативного ¦оперативного ¦управления

¦управления ¦управления
¦

Распоряжение ¦Не вправе ¦Вправе ¦Вправе распоряжаться

имуществом ¦отчуждать ¦распоряжаться ¦имуществом,

¦имущество, ¦имуществом, ¦за исключением

¦закрепленное ¦за исключением ¦недвижимого и ценного

¦за собственником¦недвижимого и ¦движимого имущества,

¦или ¦ценного движимого¦распоряжение которым

¦приобретенное ¦имущества, ¦осуществляется с

¦учреждением ¦распоряжение ¦согласия собственника

¦за счет средств,¦которым ¦

¦выделенных ¦осуществляется ¦

¦собственником ¦с согласия ¦

¦ ¦собственника ¦

Требования ¦Распространяются¦Распространяются ¦Не распространяются,

Федерального ¦в полной мере, ¦в установленных ¦так как учреждение

закона ¦как сейчас ¦законодательством¦не является

N 94-ФЗ <4> ¦на бюджетные ¦случаях ¦госзаказчиком

¦учреждения ¦ ¦
Права на иные ¦Перечисляет иные¦Самостоятельно ¦Самостоятельно

доходы ¦доходы в ¦распоряжается ¦распоряжается иными

учреждения ¦соответствующий ¦доходами от ¦доходами, в том числе

¦бюджет бюджетной¦оказания платных ¦средствами от

¦системы РФ ¦услуг ¦использования целевого

¦ ¦ ¦капитала

Заключение ¦С согласия ¦С согласия ¦С предварительного

крупных сделок ¦органа, ¦органа, ¦одобрения

¦наделенного ¦наделенного ¦наблюдательного

¦функциями ¦функциями ¦совета учреждения

¦и полномочиями ¦и полномочиями ¦

¦учредителя ¦учредителя ¦

----------------+----------------+-----------------+-----------------------

Ответственность¦Отвечает ¦Отвечает ¦Отвечает имуществом

по ¦денежными ¦имуществом (кроме¦(кроме недвижимого

обязательствам ¦средствами, ¦недвижимого ¦и особо ценного),

¦а при их ¦и особо ценного),¦собственник

¦недостаточности ¦собственник ¦не отвечает по долгам

¦по долгам ¦не отвечает ¦учреждения

¦отвечает ¦по обязательствам¦

¦собственник ¦учреждения ¦

Отчетность ¦Отчеты ¦Отчеты о ¦Отчеты о деятельности

¦о деятельности и¦деятельности и об¦и об использовании

¦об использовании¦использовании ¦закрепленного за

¦закрепленного ¦закрепленного ¦учреждением имущества

¦за учреждением ¦за учреждением ¦

¦имущества ¦имущества ¦

<4> Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ “О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд“.

Здесь же отметим: допускается изменение типа рассматриваемых учреждений. Так, казенное учреждение может быть создано на базе как бюджетного, так и автономного учреждения. В свою очередь бюджетное учреждение может быть преобразовано из казенного или автономного учреждения. А последнее может быть создано путем изменения типа существующего федерального бюджетного или казенного учреждения.

Внимание! Изменение типа бюджетных учреждений в целях создания казенных учреждений, а также изменение типа казенных учреждений в
целях создания бюджетных учреждений после 1 июля 2010 г. осуществляются в порядке, предусмотренном Законом о некоммерческих организациях, а не Бюджетным кодексом.

Несколько слов об изменениях в НК РФ

В Налоговый кодекс предлагается внести несколько поправок. Начнем с п. 3 ст. 161 НК РФ, в котором прописан порядок определения налоговыми агентами базы по НДС при предоставлении на территории РФ в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества органами власти и органами местного самоуправления. В данный список попадут казенные учреждения. Именно с их доходов от аренды, а также с других поступлений от выполнения работ, оказания услуг коммерческие фирмы - арендаторы (заказчики) будут удерживать НДС и перечислять его в бюджет.

Следующая поправка коснется перечня не облагаемых налогом на прибыль доходов. Действующая редакция абз. 3 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ позволяет не включать в налоговую базу средства целевого финансирования, полученные в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям. К этим необлагаемым поступлениям добавятся средства целевого финансирования в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений. Плюс к этому не будут облагаться налогом средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций. Соответственно, расходы казенных учреждений в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ), также не должны учитываться при налогообложении прибыли (п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

Нетрудно заметить, что казенные учреждения будут находиться в более благоприятном налоговом климате по сравнению с бюджетными и
автономными учреждениями. При этом в налоговую базу не включаются не все доходы, а только те, которые перечислены нами и поименованы в Налоговом кодексе в качестве необлагаемых поступлений.

К сведению. Казенные учреждения будут освобождены от уплаты государственной пошлины, чем пользуются пока бюджетные учреждения.

На этом налоговые новшества не заканчиваются. Авторы законопроекта (внимание!) предлагают признать утратившей силу ст. 321.1 НК РФ, где прописаны особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. Это дает основание полагать, что бюджетные учреждения будут вести налоговый учет по общим правилам, установленным в гл. 25 НК РФ. При этом, по мнению автора, должен быть сохранен главный принцип налогового учета бюджетных учреждений: они обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

На фоне многочисленных плюсов есть и минусы налогообложения казенных учреждений. В частности, как и бюджетным учреждениям, им хотят запретить пользоваться преимуществами спецрежима - “упрощенки“. Кстати, такой же запрет предлагается установить и для автономных учреждений, они пока могут уплачивать единый налог. Подобным образом законодатели предлагают “оградить“ все перечисленные учреждения от уплаты ЕСХН.

Напоминаем, что это лишь предварительные поправки в налогообложении бюджетных и казенных учреждений, окончательные выводы о налоговой нагрузке данных учреждений делать преждевременно. Пока же обобщим планируемые плюсы и минусы налогообложения всех типов учреждений в таблице.

Режимы и налоги¦ Учреждения

¦ Бюджетное ¦ Казенное ¦ Автономное-

НДС ¦Получает доходы ¦Получает доходы за ¦Уплачивает НДС

¦за вычетом НДС, ¦вычетом НДС, удержанного¦с получаемых

¦удержанного ¦налоговыми агентами ¦доходов

¦налоговыми ¦ ¦в традиционном

¦агентами ¦ ¦порядке

Налог ¦Не облагаются ¦Не облагаются субсидии ¦Не облагаются

на прибыль ¦бюджетные ¦и средства, полученные ¦субсидии,

¦ассигнования, ¦от оказания госуслуг, ¦полученные

¦выделенные ¦а также от исполнения
¦учреждением

¦учреждению ¦иных функций ¦

Применение УСНО¦Запрещено ¦Запрещено ¦Запрещено

Уплата ЕСХН ¦Запрещена ¦Запрещена ¦Запрещена

Государственная¦Уплачивается ¦Не уплачивается ¦Уплачивается

пошлина <*> ¦ ¦ ¦

Напоминаем, таблица составлена с учетом поправок законопроекта N 308243-5, а не действующих норм налогообложения.

Внимание: переходный период

Поправок настолько много, что со дня официального одобрения законопроекта N 308243-5 и его опубликования в виде федерального закона до 1 января 2011 г. устанавливается переходный период. В данный период:

- бюджетные учреждения являются получателями бюджетных средств, при этом они могут работать без государственного (муниципального) задания;

- финансовый орган субъекта РФ (муниципального образования) вправе установить особенности исполнения бюджета в части доведения лимитов бюджетных обязательств бюджетным учреждениям в 2010 г.;

- бюджетное или казенное учреждение на основании закона (решения) о бюджете вправе использовать на обеспечение деятельности средства, полученные им от оказания платных услуг, безвозмездные поступления от физических и юридических лиц, международных организаций и правительств иностранных государств, в том числе добровольные пожертвования, и средства от иной приносящей доход деятельности;

- бюджетное или казенное учреждение совершает операции с указанными средствами в соответствии со сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности, подлежащей представлению в орган, осуществляющий открытие и ведение лицевого счета бюджетного или казенного учреждения;

- казенное учреждение обеспечивает исполнение своих денежных обязательств, указанных в исполнительном документе, в порядке, установленном ст. 241 БК РФ для бюджетных учреждений;

- для отражения операций с доходами, полученными от приносящей доход деятельности, применяются являющиеся едиными группа “Доходы от приносящей доходы деятельности“ и входящие в нее следующие подгруппы доходов бюджетов <5>:

а) доходы от собственности по приносящей доходы деятельности;

б) рыночные продажи товаров и услуг;

в) безвозмездные поступления от приносящей доходы деятельности;

г) целевые отчисления от государственных
и муниципальных лотерей.

Коды указанных группы и подгрупп доходов бюджетов, а также перечень входящих в них статей и подстатей доходов утверждаются Минфином.

Таким образом, у казенных и “новых“ бюджетных учреждений будет время и возможности перестроиться и перейти на новые рельсы правовых отношений. Поживем, увидим...

Ю.Васильев

Д. э. н.,

генеральный директор

КГ “Аюдар“